GemaNusantara.id – 20 Mei 2026 – Dalam penegakan hukum perpajakan, tidak setiap pelanggaran harus langsung berujung pada proses pidana. Sistem hukum Indonesia masih membuka ruang penyelesaian administratif, terutama ketika wajib pajak bersedia mengakui ketidakbenaran perbuatannya, melunasi pajak yang kurang dibayar, serta memenuhi sanksi sesuai ketentuan yang berlaku.
Pendekatan tersebut sejalan dengan asas ultimum remedium, yakni prinsip hukum yang menempatkan sanksi pidana sebagai jalan terakhir. Artinya, instrumen pidana baru digunakan apabila mekanisme lain, seperti penyelesaian administratif, perdata, negosiasi, atau upaya korektif lain tidak lagi dapat menyelesaikan persoalan secara efektif.
Dalam konteks perpajakan, asas ini memiliki arti penting. Negara tidak hanya berorientasi pada penghukuman terhadap pelanggar pajak, tetapi juga menitikberatkan pada pemulihan kerugian pendapatan negara dan peningkatan kepatuhan wajib pajak.
Melalui ketentuan dalam Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan atau UU KUP, sebagaimana telah diubah melalui UU Cipta Kerja dan UU Harmonisasi Peraturan Perpajakan atau UU HPP, wajib pajak masih diberikan kesempatan untuk memperbaiki kesalahan pada beberapa tahapan proses hukum, mulai dari pemeriksaan bukti permulaan, penyidikan, hingga persidangan.
Ultimum Remedium sebagai Prinsip Dasar
Secara umum, ultimum remedium merupakan asas hukum yang menempatkan pidana sebagai alat terakhir dalam penegakan hukum. Prinsip ini menegaskan bahwa sanksi pidana tidak seharusnya digunakan secara langsung apabila suatu perkara masih dapat diselesaikan melalui jalur lain.
Apabila suatu persoalan dapat diselesaikan melalui mekanisme kekeluargaan, negosiasi, perdata, maupun administrasi, maka jalur tersebut sebaiknya ditempuh terlebih dahulu. Proses pidana baru menjadi pilihan terakhir ketika seluruh upaya penyelesaian lain tidak dapat digunakan atau tidak mampu menyelesaikan persoalan secara memadai.
Dalam bidang perpajakan, prinsip ini memberi ruang bagi wajib pajak untuk memperbaiki kesalahan, mengungkapkan ketidakbenaran, serta memenuhi kewajiban fiskalnya sebelum perkara berkembang menjadi proses pidana yang lebih berat.
Penerapan dalam Tindak Pidana Perpajakan
Asas ultimum remedium juga diterapkan dalam tindak pidana perpajakan. Penerapannya semakin mendapat tempat setelah berlakunya UU Nomor 11 Tahun 2020 tentang Cipta Kerja dan UU Nomor 7 Tahun 2021 tentang Harmonisasi Peraturan Perpajakan.
Dalam praktiknya, Direktorat Jenderal Pajak lebih mengedepankan penyelesaian melalui jalur administrasi dibandingkan langsung membawa perkara ke ranah pidana. Pendekatan ini menunjukkan bahwa dalam perkara pajak, pemulihan kerugian pada pendapatan negara menjadi salah satu tujuan utama.
Artinya, wajib pajak yang diduga melakukan tindak pidana perpajakan masih dapat menyelesaikan kewajibannya melalui mekanisme tertentu, sepanjang memenuhi syarat yang telah diatur dalam peraturan perundang-undangan.
Penegakan Hukum Pajak Harus Proporsional
Praktisi hukum dan pajak sekaligus pemegang Izin Kuasa Hukum atau IKH di Pengadilan Pajak, Eko Wahyu Pramono, S.Tr.P., S.Ak, menilai prinsip ultimum remedium perlu dipahami secara tepat oleh wajib pajak maupun aparat penegak hukum.
Menurut Eko, karakter utama hukum pajak pada dasarnya berkaitan dengan pemenuhan kewajiban administrasi dan pemulihan penerimaan negara. Karena itu, pendekatan pidana seharusnya tidak ditempatkan sebagai langkah pertama, terutama apabila wajib pajak masih memiliki itikad baik untuk mengungkapkan kesalahan, memperbaiki laporan, dan melunasi kewajiban pajaknya.
“Dalam perkara perpajakan, tujuan utamanya bukan semata-mata menghukum, tetapi memastikan kerugian pada pendapatan negara dapat dipulihkan. Karena itu, prinsip ultimum remedium penting agar penegakan hukum tetap proporsional,” ujar Eko.
Eko menjelaskan, ruang penyelesaian administratif yang diberikan dalam UU KUP, UU Cipta Kerja, dan UU HPP menunjukkan bahwa negara masih memberi kesempatan kepada wajib pajak untuk melakukan koreksi. Namun, kesempatan tersebut tidak boleh disalahartikan sebagai kelonggaran tanpa batas.
Ia menegaskan, wajib pajak tetap harus kooperatif, terbuka, dan segera menyelesaikan kewajiban pajaknya apabila sedang berada dalam proses pemeriksaan bukti permulaan, penyidikan, maupun persidangan.
“Ultimum remedium bukan berarti tindak pidana perpajakan dapat dianggap ringan. Prinsip ini menjadi mekanisme agar penyelesaian perkara pajak lebih efektif, dengan menitikberatkan pada pemulihan kerugian negara. Namun apabila wajib pajak tidak kooperatif atau sengaja menghindari kewajiban, proses pidana tetap dapat berjalan,” kata Eko.
Eko juga mengingatkan wajib pajak agar tidak menunda penyelesaian apabila menemukan kekeliruan dalam pemenuhan kewajiban perpajakan. Menurutnya, semakin cepat koreksi dilakukan, semakin besar peluang perkara dapat diselesaikan melalui jalur yang lebih proporsional.
“Yang paling penting, jangan menunggu perkara menjadi semakin berat. Jika ada kekeliruan atau ketidakbenaran dalam pemenuhan kewajiban pajak, segera lakukan koreksi dan tempuh jalur yang tersedia sesuai aturan,” ujarnya.
Tiga Ketentuan Utama Tindak Pidana Perpajakan
Berdasarkan UU KUP sebagaimana telah diubah dengan UU Cipta Kerja dan UU HPP, terdapat tiga pasal utama yang mengatur tindak pidana perpajakan, yaitu Pasal 38, Pasal 39, dan Pasal 39A UU KUP.
Pertama, Pasal 38 UU KUP mengatur tindak pidana perpajakan yang dilakukan karena kealpaan. Perbuatan tersebut meliputi tidak menyampaikan Surat Pemberitahuan atau menyampaikan Surat Pemberitahuan yang isinya tidak benar, sehingga dapat menimbulkan kerugian pada pendapatan negara.
Kedua, Pasal 39 UU KUP mengatur tindak pidana perpajakan yang dilakukan dengan sengaja. Perbuatan tersebut antara lain tidak mendaftarkan diri untuk memperoleh NPWP atau dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak, menyalahgunakan NPWP atau status PKP, tidak menyampaikan SPT, menyampaikan SPT yang isinya tidak benar atau tidak lengkap, menolak pemeriksaan, memperlihatkan pembukuan atau dokumen palsu, tidak menyelenggarakan pembukuan, tidak menyimpan buku atau catatan, hingga tidak menyetorkan pajak yang telah dipotong atau dipungut.
Ketiga, Pasal 39A UU KUP mengatur tindak pidana perpajakan yang berkaitan dengan faktur pajak dan bukti perpajakan. Perbuatan tersebut meliputi penerbitan atau penggunaan faktur pajak, bukti pemungutan pajak, bukti pemotongan pajak, atau bukti setoran pajak yang tidak berdasarkan transaksi sebenarnya. Termasuk pula menerbitkan faktur pajak meskipun belum dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak.
Diterapkan dalam Beberapa Tahap Hukum
Penerapan ultimum remedium dalam tindak pidana perpajakan dapat dilakukan secara bertahap. Setidaknya terdapat tiga tahap penting, yaitu pemeriksaan bukti permulaan, penyidikan, dan persidangan.
Pada setiap tahap tersebut, wajib pajak masih memiliki kesempatan untuk menyelesaikan kewajiban perpajakannya. Namun, kesempatan itu harus dilakukan sesuai ketentuan hukum yang berlaku, termasuk kewajiban melunasi kekurangan pembayaran pajak dan sanksi administratif yang ditentukan.
Tahap Pemeriksaan Bukti Permulaan
Bukti permulaan merupakan keadaan, perbuatan, atau bukti berupa keterangan, tulisan, maupun benda yang dapat memberikan petunjuk adanya dugaan kuat bahwa telah atau sedang terjadi tindak pidana di bidang perpajakan.
Sementara itu, pemeriksaan bukti permulaan adalah pemeriksaan yang dilakukan untuk mendapatkan bukti awal mengenai dugaan terjadinya tindak pidana perpajakan.
Pada tahap ini, wajib pajak masih diberi ruang untuk mengungkapkan ketidakbenaran perbuatannya. Berdasarkan Pasal 8 ayat (3) UU KUP, meskipun telah dilakukan pemeriksaan bukti permulaan, wajib pajak dengan kemauan sendiri dapat menyampaikan pernyataan tertulis mengenai ketidakbenaran perbuatannya.
Pengungkapan tersebut dapat dilakukan terhadap perbuatan berupa tidak menyampaikan SPT atau menyampaikan SPT yang isinya tidak benar sebagaimana dimaksud dalam Pasal 38 atau Pasal 39 UU KUP. Namun, mekanisme ini hanya dapat dilakukan sepanjang dimulainya penyidikan belum diberitahukan kepada penuntut umum melalui penyidik Kepolisian Negara Republik Indonesia.
Pengungkapan ketidakbenaran perbuatan tersebut wajib disertai pelunasan kekurangan pembayaran pajak yang sebenarnya terutang, ditambah sanksi denda sebesar 100 persen.
Apabila pengungkapan tersebut telah sesuai dengan keadaan sebenarnya, maka pemeriksaan bukti permulaan tidak dilanjutkan ke tahap penyidikan. Inilah salah satu bentuk penerapan ultimum remedium pada tahap pemeriksaan bukti permulaan.
Tahap Penyidikan Masih Membuka Ruang Penyelesaian
Tahap berikutnya adalah penyidikan. Penyidikan tindak pidana di bidang perpajakan merupakan serangkaian tindakan yang dilakukan penyidik untuk mencari dan mengumpulkan bukti. Dengan bukti tersebut, tindak pidana perpajakan dapat menjadi terang dan tersangkanya dapat ditemukan.
Dalam proses ini, penyidik memberitahukan dimulainya penyidikan dan menyampaikan hasil penyidikannya kepada penuntut umum melalui penyidik Kepolisian Negara Republik Indonesia, sesuai ketentuan dalam hukum acara pidana.
Meski perkara telah masuk ke tahap penyidikan, wajib pajak atau tersangka masih memiliki kesempatan untuk menyelesaikan perkara melalui mekanisme ultimum remedium.
Hal ini diatur dalam Pasal 44B UU KUP. Ketentuan tersebut menyatakan bahwa untuk kepentingan penerimaan negara, atas permintaan Menteri Keuangan, Jaksa Agung dapat menghentikan penyidikan tindak pidana di bidang perpajakan.
Penghentian penyidikan dilakukan paling lama dalam jangka waktu enam bulan sejak tanggal surat permintaan. Syaratnya, wajib pajak atau tersangka harus melunasi kerugian pada pendapatan negara ditambah dengan sanksi administratifnya.
Dengan demikian, pada tahap penyidikan pun hukum perpajakan masih memberikan ruang penyelesaian yang berorientasi pada pemulihan kerugian negara.
Tahap Persidangan dan Pertimbangan Pidana
Penerapan ultimum remedium juga masih dapat terlihat pada tahap persidangan. Dalam hal perkara pidana telah dilimpahkan ke pengadilan, terdakwa tetap dapat melunasi kerugian pada pendapatan negara beserta sanksi administratif.
Untuk tindak pidana perpajakan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 38 dan Pasal 39 UU KUP, pelunasan dilakukan terhadap kerugian pada pendapatan negara ditambah sanksi administratif.
Sementara itu, untuk tindak pidana perpajakan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 39A UU KUP, pelunasan dilakukan terhadap jumlah pajak dalam faktur pajak, bukti pemungutan pajak, bukti pemotongan pajak, atau bukti setoran pajak, ditambah sanksi administratif.
Pelunasan tersebut dapat menjadi pertimbangan agar terdakwa dituntut tanpa disertai penjatuhan pidana penjara. Artinya, apabila perkara terbukti secara sah dan meyakinkan, terdakwa tetap dapat dinyatakan bersalah, tetapi tanpa disertai pidana penjara bagi terdakwa orang.
Namun, pidana denda tetap dapat dijatuhkan, baik terhadap terdakwa orang maupun badan. Besaran pidana denda tersebut sebesar jumlah yang telah dilunasi terdakwa, dan pembayaran yang telah dilakukan dapat diperhitungkan sebagai pidana denda.
Apabila pembayaran yang dilakukan wajib pajak, tersangka, atau terdakwa pada tahap penyidikan hingga persidangan belum memenuhi ketentuan yang disyaratkan, maka pembayaran tersebut tetap dapat diperhitungkan sebagai pembayaran pidana denda yang dibebankan kepada terdakwa.
Mendorong Kepatuhan Sukarela
Penerapan prinsip ultimum remedium dalam tindak pidana perpajakan diharapkan dapat mendorong kepatuhan sukarela wajib pajak. Melalui mekanisme ini, wajib pajak diberi kesempatan untuk memperbaiki kesalahan dan memenuhi kewajiban perpajakannya sebelum dijatuhi konsekuensi pidana yang lebih berat.
Pendekatan ini juga memperlihatkan bahwa penegakan hukum pajak tidak semata-mata bertujuan menghukum, tetapi juga memulihkan kerugian pada pendapatan negara secara efektif.
Bagi wajib pajak yang sedang menghadapi proses penegakan hukum tindak pidana perpajakan, mekanisme ultimum remedium perlu dimanfaatkan dengan baik. Dengan memenuhi kewajiban pajak dan sanksi administratif sesuai ketentuan, wajib pajak dapat menghindari risiko penegakan hukum pidana yang lebih berat.
Pada akhirnya, asas ultimum remedium menjadi pengingat bahwa hukum pidana dalam perpajakan adalah jalan terakhir. Sebelum sampai pada tahap tersebut, hukum masih membuka ruang koreksi, pemulihan, dan penyelesaian administratif demi kepentingan penerimaan negara serta kepastian hukum bagi wajib pajak.
Pandangan Eko Wahyu Pramono menegaskan bahwa penerapan ultimum remedium harus ditempatkan secara seimbang. Di satu sisi, negara perlu memberi ruang bagi wajib pajak yang beritikad baik untuk memperbaiki kesalahan. Namun di sisi lain, prinsip tersebut tidak boleh menjadi celah bagi pihak yang secara sengaja menghindari kewajiban perpajakan.
Dengan demikian, penerapan ultimum remedium dalam tindak pidana perpajakan bukan hanya soal menghindari pidana, melainkan juga soal membangun kepatuhan, memperkuat penerimaan negara, dan menjaga penegakan hukum agar tetap adil serta proporsional.